{"id":5536,"date":"2014-09-01T00:14:29","date_gmt":"2014-08-31T22:14:29","guid":{"rendered":"http:\/\/www.economiaediritto.it\/?p=5536"},"modified":"2014-09-01T00:14:29","modified_gmt":"2014-08-31T22:14:29","slug":"la-crisi-delle-altre-imprese","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.economiaediritto.it\/es\/la-crisi-delle-altre-imprese\/","title":{"rendered":"La crisi delle altre imprese"},"content":{"rendered":"

(di Paolo Ceresa)<\/strong><\/p>\n

In una fase storica del tutto particolare in cui la crisi economica insieme a quella sociale, politica e culturale, lungi da caratterizzare un semplice ciclo tende invece a perpetuarsi nel tempo, occorre che le imprese abbiano ben presenti le soluzioni contabili e fiscali da adottare in caso di crisi delle imprese loro clienti.<\/p>\n

Prima di cercare di districarsi tra normativa civilistica, fiscale e fallimentare, valga un semplice esempio a chiarire il danno che subisce un creditore che non riesca a incassare il suo credito.<\/p>\n

Fatto pari a \u20ac 100 l\u2019importo del credito ed \u20ac 22 quello della relativa Iva, assunta come ipotesi plausibile un\u2019imposizione diretta del 35% (ad esempio a titolo di Irpef), con le dovute semplificazioni del caso, si pu\u00f2 stimare come il mancato incasso di 100 euro comporti per l\u2019impresa creditrice un immediato impegno finanziario pari all\u2019 esborso di \u20ac 22 di Iva da versare nel mese o trimestre successivo alla emissione della fattura attiva non incassata, ed un secondo impegno finanziario in termini di imposte\u00a0\u00a0 dirette pagate pari ad \u20ac 35. L\u2019operazione commerciale, prescindendo dagli esborsi sostenuti dal creditore in termini di costi variabili e fissi per fornire il servizio o la merce al cliente, concludendosi con un insolvenza irreversibile del debitore, comporta un sbilancio finanziario, sotto le ipotesi di cui sopra, di euro 57.<\/p>\n

Nella sostanza l\u2019imprenditore-creditore che all\u2019inizio della sua operazione commerciale si prefiggeva un incasso finanziario di \u20ac 122 si trova invece ad esborsare a breve 57 euro con un evidente stravolgimento del suo budjet finanziario iniziale, con un gap stimabile di \u20ac 179 pari ad \u20ac 122 non incassati e 57 euro anticipati al fisco.<\/p>\n

Da qui deriva l\u2019attenzione che le imprese, in una situazione di crisi generale sempre pi\u00f9 dilagante, devono porre a tutti i rimedi fiscali per ridurre l\u2019impatto della crisi delle altre imprese e in particolare delle imprese sottoposte a procedure concorsuali, sulla propria struttura finanziaria ed economica .<\/p>\n

A tal fine occorre tener distinti i rimedi che il nostro sistema giuridico prevede in tema di imposte indirette da quelli previsti ai fini della imposizione diretta.<\/p>\n

A)Imposte indirette: Iva<\/span><\/p>\n

Per le imprese che non adottano il regime fiscale cosiddetto per cassa \u00e8 possibile recuperare l\u2019importo dell\u2019Iva con l\u2019emissione di una semplice nota di credito.<\/p>\n

Ma quando e per quale importo la normativa fiscale consente all\u2019imprenditore di recuperare le somme sborsate per l\u2019iva versata sulle fatture emesse e non incassate dall\u2019impresa fallita?<\/p>\n

In soccorso corre l\u2019art. 26 del Dpr 633\/72 prevedendo \u00a0che la nota di credito possa essere emessa \u201cnel caso di mancato pagamento in tutto in parte a causa di procedure concorsuali rimaste infruttuose\u201d.<\/p>\n

L\u2019espressione letterale della norma consente di affermare che il documento fiscale di rettifica pu\u00f2 essere emesso per la parte di credito non riscossa che pu\u00f2 anche coincidere con il totale della fattura emessa.<\/p>\n

Se da un punto di vista quantitativo il problema sembra essere risolto, va subito precisato che la quantificazione della parte di credito rimasta infruttuosa non pu\u00f2 che derivare dall\u2019andamento della procedura concorsuale e quindi da comunicazioni ufficiali della procedura.<\/p>\n

Tali comunicazioni non possono che essere quelle che derivano dall\u2019art. 119 o 117 della L.F., ovvero rispettivamente dal decreto di chiusura della procedura per mancanza di attivo da ripartire e dal decreto di esecutivit\u00e0 del piano di riparto finale.<\/p>\n

A ben vedere, poich\u00e9 l\u2019Amministrazione finanziaria ammette l\u2019emissione della nota di credito solo nel momento in cui si ha la sicurezza definitiva della irrecuperabilit\u00e0 di una parte o della totalit\u00e0 del credito, l\u2019emissione della nota di credito non pu\u00f2 che avvenire<\/p>\n

    \n
  1. alla scadenza del termine per proporre osservazioni al decreto di esecutivit\u00e0 del riparto finale (art 110 L.F.).<\/li>\n
  2. dalla scadenza del termine per il reclamo del decreto di chiusura del fallimento per insufficienza di attivo prima della formulazione dello stato passivo (art. 102 L. F.)<\/li>\n<\/ol>\n

    Analogamente, nel caso delle altre procedure concorsuali si pu\u00f2 ritenere che il momento rilevante dal quale poter emettere le note di credito sia:<\/p>\n

      \n
    1. nella Liquidazione coatta amministrativa, dall\u2019approvazione del bilancio finale della liquidazione (art. 213);<\/li>\n
    2. nel Concordato fallimentare, dalla definitivit\u00e0 del decreto di omologazione (art. 130 e 131);<\/li>\n
    3. nel Concordato preventivo, dalla data di chiusura del concordato.<\/li>\n
    4. nell\u2019Amministrazione straordinaria il creditore non ha diritto all\u2019emissione delle note di variazione perch\u00e9 la procedura ha come scopo la continuazione e il risanamento dell\u2019impresa e non il soddisfacimento dei creditori . Si tratta infatti di una procedura di natura non liquidatoria.<\/li>\n
    5. negli accordi di ristrutturazioni, poich\u00e9 non sono considerati una procedura concorsuale, la recuperabilit\u00e0 dell\u2019iva del creditore che aderisce agli accordi pu\u00f2 avvenire sulla base della previsione del punto 3) dell\u2019art. 26 ovvero per \u201csopravvenuto accordo tra le parti\u201d.<\/li>\n<\/ol>\n

      Oltre al momento rilevante per l\u2019emissione del documento occorre individuare qual \u00e8 il momento ultimo entro il quale provvedere ad emettere la nota per evitare di perdere la recuperabilit\u00e0 dell\u2019Iva versata.<\/p>\n

      A tal proposito le ipotesi sopra rappresentate con i numeri da 1. a 4. richiedono per il combinato disposto degli art. 26 e 19 che le note di variazione in diminuzione dell\u2019Iva debbano essere emesse, al pi\u00f9 tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui si \u00e8 verificato il presupposto per operare la variazione.<\/p>\n

      L\u2019ipotesi prevista al punto 5) richiede invece che la nota sia emessa entro un anno dall\u2019effettuazione dell\u2019operazione originaria. Se il sopravvenuto accordo di ristrutturazione del debito (o meglio l\u2019omologa dell\u2019accordo) avviene oltre l\u2019anno il creditore aderente all\u2019accordo perder\u00e0 la recuperabilit\u00e0 dell\u2019Iva sulla parte di credito non soddisfatta.<\/p>\n

      L\u2019impostazione citata non rende, nei fatti, rapido il recupero dell\u2019iva per le fatture emesse nei confronti di clienti assoggettati a procedure concorsuali; a fronte di ragionevoli stime che pu\u00f2 compiere il creditore anche con l\u2019ausilio delle informazioni provenienti dal curatore, non \u00e8 possibile anticipare l\u2019emissione delle note di variazione Iva prima dei momenti citati senza incorrere in contestazioni da parte del Fisco.<\/p>\n

      Rimane comunque ferma la certezza che l\u2019iva sul credito non incassato, pur con le tempistiche sopra viste, pu\u00f2 essere recuperata totalmente dal creditore, a condizione che quest\u2019ultimo abbia provveduto all\u2019insinuazione allo stato passivo per poter dimostrare al Fisco che malgrado l\u2019ammissione del credito questo \u00e8 rimasto totalmente o parzialmente insoddisfatto.<\/p>\n

      In particolare posizione si trover\u00e0 il creditore di una procedura concorsuale che venga chiusa per insufficienza di attivo, prima della discussione dello stato passivo (cfr. punto B di cui sopra); in tal caso il creditore non potr\u00e0 far valere di fronte al Fisco la decorrenza dei termini per le osservazioni al decreto di esecutivit\u00e0 del piano di riparto, ma dovr\u00e0 dimostrare, non avendo a disposizione un provvedimento che dimostri l\u2019ammissione alla procedura, di aver effettuato la prestazione o la cessione di beni al fallito e quindi dovr\u00e0 provare, nella sostanza, l\u2019esistenza del proprio credito.<\/p>\n

      Dal punto di vista del presupposto soggettivo pertanto assume cruciale importanza, innanzi tutto, l\u2019insinuazione del creditore allo stato passivo; ma occorre domandarsi, da tale punto di vista, quali conseguenze comportino situazioni soggettive particolari quali<\/p>\n

        \n
      1. la cessione del credito<\/li>\n
      2. crediti derivanti da azione revocatoria<\/li>\n<\/ol>\n

        Nel primo caso la facolt\u00e0 di emettere la nota di credito rimane, in base al dettato dell\u2019art. 26 2\u00b0 comma, comunque in capo al cedente del bene o fornitore del servizio.<\/p>\n

        Nel caso indicato al punto B, il creditore che venga colpito da revocatoria (ordinaria o fallimentare), non incidendo questa sull\u2019operazione originaria, potr\u00e0 emettere nota di variazione in diminuzione per il recupero dell\u2019Iva sulla parte del credito rimasto insoddisfatto solo se avr\u00e0 provveduto alla presentazione della domanda di insinuazione al passivo per le somme restituite alla procedura concorsuale.<\/p>\n

        In definitiva, i 22 euro del nostro esempio iniziale risultano essere interamente recuperabili, rispettando le condizioni citate, per lo sfortunato creditore.<\/p>\n

        B) Imposte dirette: Irpef \/ Ires<\/span><\/p>\n

        Ai fini della recuperabilit\u00e0 delle imposte dirette per il tramite della deduzione delle perdite sui crediti non recuperabili verso debitori insolventi, occorre fare riferimento alla normativa contenuta nell\u2019art. 101 5\u00b0 c. del Tuir.<\/p>\n

        Con tale articolo viene statuito un naturale automatismo di deduzione delle perdite sui crediti relativi a nominativi assoggettati a procedure concorsuali.<\/p>\n

        Tale preziosa previsione normativa si contrappone a quella sempre prevista nel medesimo articolo che pone invece a carico del creditore l\u2019onere di provare l\u2019esistenza di elementi certi e precisi per la deducibilit\u00e0 delle analoghe perdite realizzatesi verso debitori non assoggettati a procedure concorsuali.<\/p>\n

        Tale automatismo che pertanto opera ex lege, fino all\u2019ano 2011 era applicabile sola alle seguenti procedure concorsuali:<\/p>\n

          \n
        • Fallimento<\/li>\n
        • Liquidazione coatta Amministrativa<\/li>\n
        • Concordato preventivo<\/li>\n
        • Amministrazione straordinaria<\/li>\n<\/ul>\n

          Per effetto del D.L. 83\/2012 la deducibilit\u00e0 \u00e8 ammessa gi\u00e0 dall\u2019anno 2012 anche in caso di omologazione di un accordo con il proprio debitore di ristrutturazione dei debiti ex art 182 bis del RD. 267\/42.<\/p>\n

          Il passo in avanti conseguito con il D.L. 83\/2012 andrebbe per\u00f2 completato con una previsione espressa dell\u2019Agenzia delle Entrate che renda applicabile l\u2019automatismo della deduzione anche ai creditori non aderenti agli accordi per i quali non \u00e8 chiara la loro esenzione dall\u2019onere della prova degli elementi certi e precisi di cui all\u2019art. 101 5\u00b0 c. Tuir.<\/p>\n

          Non consentirebbero invece l\u2019applicazione della deduzione ex lege dell\u2019automatismo citato i piani attestati di risanamento non essendo sottoposti al vaglio n\u00e9 di una maggioranza di creditori n\u00e9 a controlli dell\u2019autorit\u00e0 giudiziaria.<\/p>\n

          Ma come deve essere valutata la perdita dei crediti e in base a quale documentazione?<\/p>\n

          Dall\u2019articolo 101 non si desumono infatti principi da seguire nella determinazione delle perdite deducibili e pertanto non resta che rifarsi ad una circolare dell\u2019Agenzia delle Entrate del 01\/08\/2013 n. 26\u00a0\u00a0 che ritiene applicabile il cosiddetto principio di derivazione dal bilancio in base al quale sono deducibili, in prima analisi, le perdite purch\u00e9 imputate a conto economico.<\/p>\n

          La stessa circolare precisa per\u00f2 anche che la valutazione e quantificazione deve avvenire attraverso un processo conforme ai principi contabili adottati dall\u2019impresa e in particolare che la congruit\u00e0 della valutazione pu\u00f2 essere dimostrata da tutti i documenti di natura contabile e finanziaria provenienti da un organo della procedura come ad esempio:<\/p>\n

            \n
          • l\u2019inventario redatto dal curatore ex art. 87 L.F.;<\/li>\n
          • il piano redatto ex art. 160 L.F. nel concordato preentivo;<\/li>\n
          • la relazione sulla situazione patrimoniale redatta dal commissario nella liquidazione coatta amministrativa.<\/li>\n<\/ul>\n

            Se la normativa sopra riassunta sembra essere sufficiente chiara per il creditore che vede sottoposto a procedura concorsuale un suo cliente, occorre anche chiedersi quali siano i comportamenti e le misure da assumere nel caso in cui il debitore insolvente non sia soggetto a procedure concorsuali e quindi quando non scatta l\u2019automatismo della deducibilit\u00e0 ex lege.<\/p>\n

            La normativa, altrettanto articolata e recentemente modificata a favore dei creditori dalla legge dei stabilit\u00e0 2014 (L. 147\/2013), richiede necessariamente un approfondimento a parte che verr\u00e0 affrontato con una successiva analisi.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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