{"id":6645,"date":"2015-08-01T00:05:09","date_gmt":"2015-07-31T22:05:09","guid":{"rendered":"http:\/\/www.economiaediritto.it\/?p=6645"},"modified":"2015-08-01T00:06:04","modified_gmt":"2015-07-31T22:06:04","slug":"la-tutela-cautelare-in-tutte-le-fasi-del-giudizio-novita-del-decreto-di-riforma-del-contenzioso-tributario","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.economiaediritto.it\/es\/la-tutela-cautelare-in-tutte-le-fasi-del-giudizio-novita-del-decreto-di-riforma-del-contenzioso-tributario\/","title":{"rendered":"La tutela cautelare in tutte le fasi del giudizio: novit\u00e0 del Decreto di riforma del contenzioso tributario"},"content":{"rendered":"

(di Serena Giglio e Chiara Lo Re)<\/strong><\/p>\n

Via alla riforma del contenzioso tributario. Lo scorso 26 giugno \u00e8 stato sottoposto all\u2019esame preliminare del Consiglio dei Ministri lo schema di Decreto Legislativo recante misure per la riforma del contenzioso tributario, in attuazione della delega fiscale. Nello specifico l\u2019art. 10 della Legge n. 23 dell\u201911 marzo 2014 (\u201cDelega al Governo recante disposizioni per un sistema fiscale pi\u00f9 equo, trasparente e orientato alla crescita\u201d) ha delegato il Governo all\u2019adozione di uno o pi\u00f9 decreti per la riforma del contenzioso tributario, attualmente disciplinato dal D. Lgs. n. 546 del 31 dicembre 1992. Tra le diverse novit\u00e0 contenute nel Decreto si segnala l\u2019introduzione della tutela cautelare per tutti e tre i gradi di giudizio.<\/em><\/p>\n

La disciplina della tutela cautelare del contribuente \u00e8 una questione molto controversa nell\u2019ambito del contenzioso tributario.<\/p>\n

Difatti, lo scopo dell\u2019intervento normativo in commento \u00e8 quello di provvedere all\u2019uniformazione e generalizzazione degli strumenti di tutela cautelare nel processo tributario, al fine di consentire al contribuente, soccombente in una o pi\u00f9 fasi del giudizio, di presentare un\u2019apposita istanza di sospensione degli effetti della sentenza, altrimenti esecutiva, emessa dalle Commissioni Tributarie introducendo, quindi, una tutela cautelare ad ampio raggio.<\/p>\n

Innanzitutto, il Legislatore delegato ha riscritto l\u2019art. 52 del D. Lgs 546\/92 (recante \u201cGiudice competente e provvedimenti sull\u2019esecuzione provvisoria in appello\u201d<\/em>), introducendo la possibilit\u00e0 per il contribuente\/appellante di chiedere alla Commissione Tributaria Regionale la sospensione in tutto o in parte dell\u2019esecutivit\u00e0 della sentenza impugnata qualora sussistano gravi e fondati motivi<\/span>, con la precisazione che il contribuente, comunque, potr\u00e0 chiedere la sospensione dell\u2019esecuzione dell\u2019atto se da questo pu\u00f2 derivargli un danno grave ed irreparabile<\/span> (comma 2).<\/p>\n

Parimenti, il Decreto introduce una tutela cautelare anche per il contribuente che abbia proposto ricorso per Cassazione con il nuovo art. 62 bis<\/em> (rubricato \u201cProvvedimenti sull\u2019esecuzione provvisoria della sentenza impugnata per Cassazione<\/em>\u201d) consentendo, quindi, alla parte di chiedere alla Commissione Tributaria che ha pronunciato la sentenza impugnata di sospenderne in tutto o in parte l\u2019esecutivit\u00e0 allo scopo di evitare un danno grave ed irreparabile<\/span>; anche in questo caso, il contribuente pu\u00f2, comunque, chiedere la sospensione dell\u2019esecuzione dell\u2019atto se da questo pu\u00f2 derivargli un danno grave ed irreparabile (comma 1).<\/p>\n

E\u2019 evidente come le novit\u00e0 introdotte porranno fine, una volta per tutte, al tormentato dibattito che, per anni, ha coinvolto giurisprudenza e dottrina le quali, mediante varie soluzioni ermeneutiche, hanno tentato di interpretare le norme vigenti in modo tale da estendere la tutela cautelare a tutte le fasi del giudizio.<\/p>\n

In attesa che il Decreto entri ufficialmente in vigore, di seguito si rappresenta un breve riepilogo del quadro normativo ancora vigente.<\/p>\n

L\u2019art. 47 del D. Lgs. 546\/92 (recante \u201cSospensione dell\u2019atto impugnato<\/em>\u201d) consente al contribuente\/ricorrente di chiedere alla Commissione Tributaria Provinciale competente la sospensione dell\u2019esecuzione dell\u2019atto impugnato quando dallo stesso possa derivargli un danno grave ed irreparabile, attraverso un\u2019istanza motivata proposta nel ricorso o con atto separato, notificata alle altre parti e depositata in segreteria.<\/p>\n

L\u2019orientamento giurisprudenziale pi\u00f9 risalente limitava la tutela cautelare solo al primo grado del giudizio poich\u00e9 l\u2019art. 49 del citato D. Lgs. 546\/92 (recante \u201cDisposizioni generali applicabili<\/em>\u201d) escludeva l\u2019applicabilit\u00e0 dell\u2019art. 337 del c.p.c. e, conseguentemente degli artt. 283 e 373 del c.p.c., recanti rispettivamente la disciplina dell\u2019inibitoria cautelare per l\u2019esecuzione della sentenza di primo grado e dell\u2019esecuzione della sentenza pronunciata in appello.<\/p>\n

Pi\u00f9 precisamente, l\u2019art. 373 del c.p.c. consente al giudice d\u2019appello di sospendere con ordinanza non impugnabile l\u2019esecuzione della sentenza impugnata con ricorso per Cassazione, dalla quale possa derivare grave ed irreparabile danno al ricorrente. Sebbene non espressamente richiamata dal D. Lgs. n. 546\/92, tale disposizione \u00e8, in ogni caso, applicabile anche al processo tributario, sia per il generale rinvio alle norme del codice di procedura civile operato dall\u2019art. 1, comma 2, del D. Lgs. n. 546\/92, sia in virt\u00f9 delle norme che regolano il procedimento (nella specie pendente) in Cassazione, ed in particolare in forza del richiamo disposto dall\u2019art. 62 dello stesso D. Lgs. n. 546\/92, concernente tutto ci\u00f2 che attiene al procedimento di legittimit\u00e0 ex<\/em> artt. 360 e ss. c.p.c , ivi compreso, dunque, l\u2019art. 373 c.p.c.<\/p>\n

A tale conclusione, con un definitivo superamento di contrarie interpretazioni, secondo le quali l\u2019applicabilit\u00e0 dell\u2019art. 373 c.p.c. al processo tributario avrebbe dovuto ritenersi esclusa in virt\u00f9 del dettato normativo dell\u2019art. 49 del D. Lgs. n. 546\/92 (\u201cdisposizioni generali applicabili\u201d), sono pervenute sia la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 217 del 17 giugno 2010<\/strong>, che la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2845 del 24 febbraio 2012.<\/strong><\/p>\n

Tuttavia, occorre osservare che la giurisprudenza di merito, ancor prima dell\u2019intervento della Consulta e della Corte di Cassazione, ha ritenuto, nella maggior parte dei casi, pienamente applicabile l\u2019art. 373 c.p.c. al processo tributario. Al riguardo, l\u2019orientamento giurisprudenziale \u00e8 unanime nell\u2019affermare che \u201cla norma di cui all\u2019art. 49 del D. Lgs. n. 546\/92\u201d \u2013 <\/em>che, si rammenta, si limita ad escludere dal processo tributario soltanto l\u2019art. 337 c.p.c. e non anche l\u2019art. 373 c.p.c. \u2013 \u201c\u00e8 finalizzata solo a sancire l\u2019inapplicabilit\u00e0 al processo tributario stesso della regola che attribuisce immediata e diretta efficacia alle sentenze, non gi\u00e0 ad escludere l\u2019operativit\u00e0 delle norme sulla sospensione<\/strong> che quella efficacia esecutiva presuppongono<\/em>\u201d (ord. C.T.R. Molise, sez. IV, 27 luglio 1998; conformemente: ord. C.T.R.. Lazio, sez. I, 30 novembre 1998; ord. C.T.R. Lazio, sez. 15, n. 14\/15\/1999 del 27 ottobre 1999; ord. C.T.R. Lazio, sez. 15, n. 12\/15\/1999 del 27 ottobre 1999; ord. C.T.R. Lazio, sez. 21, n. 2\/21\/2000 del 6 aprile 2000; ord. C.T.R. Lazio, sez. 21, n. 3\/21\/2000 del 19 ottobre 2000).<\/p>\n

Prima della sentenza del 2010, la Corte costituzionale si era limitata ad affermare la manifesta infondatezza della pretesa illegittimit\u00e0 costituzionale degli artt. 47 e 49 del D. Lgs. n. 546\/92, nella parte in cui non prevedono espressamente, nel processo tributario, la sospensione ope iudicis<\/em> dell\u2019esecutivit\u00e0 della sentenza di secondo grado, in pendenza di un ricorso per Cassazione (ord. Corte cost. 27 luglio 2001, n. 325; sent. Corte cost. 31 maggio 2000, n. 165).<\/p>\n

A seguito di tali pronunce, i Giudici della Consulta, con la sentenza n. 217\/2010, hanno dichiarato inammissibile la questione di legittimit\u00e0 dell\u2019art. 49 del D. Lgs. n. 546\/1992 nella parte in cui, cos\u00ec come interpretato dal giudice a quo<\/em>, non consente la sospensione degli effetti delle sentenze del giudice tributario, affermando che, al contrario, un\u2019interpretazione costituzionalmente orientata delle disposizioni del D. Lgs. n. 546\/92 permette di leggere tale norma nel senso che le Commissioni Tributarie Regionali possono sospendere gli effetti esecutivi delle sentenze, in presenza dei requisiti prescritti dalla legge.<\/p>\n

Attraverso tale interpretazione costituzionalmente orientata dell\u2019art. 49 del D. Lgs. 546\/1992, la Consulta ha sancito l\u2019astratta compatibilit\u00e0 con il processo tributario della sospensione in appello ex <\/em>art. 373 c.p.c., eliminando, in via definitiva, quella disparit\u00e0 di trattamento insita nel processo tributario, rispetto alle garanzie che ad oggi caratterizzano il rito civile.<\/p>\n

Successivamente anche la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2845 del 24 febbraio 2012, ha ribadito che \u201cper quanto riguarda il ricorso per cassazione avverso una sentenza delle Commissioni Tributarie Regionali <\/em>[la sussistenza del]la garanzia costituzionale della tutela cautelare, in un senso non difforme da quella che \u00e8 assicurata rispetto al ricorso per Cassazione avverso qualsiasi altra sentenza\u201d <\/em>avvertendo, tuttavia, come non possa \u201csfuggire all\u2019interprete quali siano le inderogabili esigenze di un necessario bilanciamento degli interessi in gioco, che nel caso della materia tributaria vedono contrapposti, da un lato, l\u2019interesse del contribuente a non subire un danno irreparabile in conseguenza del pagamento di un tributo, che potrebbe alla fine essere giudicato come non dovuto, e, dall\u2019altro, l\u2019interesse dello Stato al regolare pagamento dei tributi e alle esigenze di tutela del bilancio. Tale situazione impone che i requisiti del <\/em>fumus boni iuris dell\u2019istanza cautelare e il <\/em>periculum in mora, che possono giustificare l\u2019adozione di un provvedimento di sospensione <\/em>ex art. 373, comma 1, secondo periodo, c.p.c,, debbano essere valutati con particolare rigore<\/em>\u201d.<\/p>\n

Successivamente, la Corte Costituzionale con la sentenza n. 109 del 26 aprile 2012<\/strong>, ha riconosciuto l\u2019applicabilit\u00e0 dei principi espressi con riferimento all\u2019art. 373 c.p.c. anche nell\u2019ambito del giudizio di appello ai fini della sospensione delle sentenze emesse dalle Commissioni di primo grado.<\/p>\n

A ben vedere tale interpretazione costituzionalmente orientata dell\u2019art. 49 del D. Lgs. 546\/92, promossa dai Giudici costituzionali e successivamente condivisa dalla Corte di Cassazione, ha consentito alle Commissioni Tributarie di poter garantire una tutela cautelare a tutti i contribuenti che, presentando apposita istanza di inibitoria della sentenza emessa in primo o in secondo grado, avessero adeguatamente motivato e provato i requisiti del periculum in mora<\/em> e del fumus bonis iuris<\/em>.<\/p>\n

Il requisito del periculum in mora<\/em>, espressamente previsto dal comma 1 dell\u2019art. 47 del D. Lgs. n. 546\/92, sussiste ogni qualvolta il contribuente provi che dall\u2019esecuzione dell\u2019atto possa derivargli un danno grave ed irreparabile; a tal fine, il contribuente dovr\u00e0 provare che l\u2019importo richiesto nell\u2019atto impugnato, connesso all\u2019esecutivit\u00e0 della sentenza, sia oggettivamente elevato in relazione alla propria posizione economica provocando, per l\u2019effetto, delle conseguenze gravi ed irreparabili anche a seguito di una successiva vittoria in sede giudiziale. L\u2019individuazione dei requisiti di gravit\u00e0 e di irreparabilit\u00e0 del danno, tuttavia, pu\u00f2 risultare poco agevole se si tiene conto che in questo settore, i giudici devono necessariamente mettere a confronto l\u2019interesse del ricorrente a preservare l\u2019integrit\u00e0 del suo patrimonio e quello opposto e non meno rilevante dell\u2019Erario a non perdere le giuste garanzie della riscossione del tributo in esito al processo. Il requisito del fumus boni iuris<\/em>, non contemplato nell\u2019art. 47 del D. Lgs. 546\/92, ma posto alla base di un qualunque provvedimento cautelare, risulta, invece, provato ogni qualvolta il ricorso del contribuente e, quindi, la sue ragioni non appaiano manifestamente infondate.<\/p>\n

Di fronte a questo breve quadro riepilogativo \u00e8 evidente che la novit\u00e0 introdotta dal Decreto in commento \u00e8 di notevole importanza poich\u00e9 pone fine a dubbi e criticit\u00e0 in merito ad un istituto che per anni ha trovato applicazione in modo \u201caltalenante\u201d, riconoscendo finalmente, anche per il processo tributario, una tutela cautelare ad ampio raggio attraverso l\u2019introduzione di uno strumento processuale posto a tutela del diritto di difesa del contribuente.<\/p>\n

Restiamo, pertanto, in trepidante attesa dell\u2019entrata in vigore del Decreto.<\/p>\n

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