(di Paolo Ceresa e Francesco Zappia)

1. Fonti normative

Il regime di iva per cassa è stato introdotto con l’art. 7 del D.L. 29/11/2008 n. 185 convertito nella legge 28/01/2009 n. 2.

Tale regime, inizialmente previsto per i soggetti passivi con volume d’affari non superiore a 200.000,00 euro, è stato esteso ai soggetti con volume d’affari non superiore a 2.000.000,00 di euro con l’art. 32 bis del D.L. 22/06/2012 n. 83 convertito dalla legge 7 agosto 2012, 134   e con le successive norme attuative emanate con il D.M. 11/10/2012 del Ministero dell’Economia e delle Finanze.

2. La normativa e le procedure concorsuali

Nell’articolo di recente pubblicato in questa rubrica sono state riassunte le disposizioni Iva in materia di emissione delle note di variazione Iva in caso di applicazione di una procedura concorsuale al debitore.

Si intende qui analizzare il caso relativo alla posizione del cedente del bene o del prestatore del servizio in regime Iva per cassa che non introita la fattura emessa in quanto il suo debitore viene assoggettato a procedura concorsuale.

Va preliminarmente ricordato che nel regime iva per cassa l’emittente della fattura beneficia della esigibilità differita dell’imposta in base alla quale l’obbligo di versamento nasce non in relazione al mese o trimestre di appartenenza della fattura ma in base al periodo di incasso della stessa, fermo restando il limite massimo previsto di un anno da conteggiarsi dall’esecuzione dell’operazione, alla scadenza del quale l’imposta va comunque versata anche nel caso in cui la fattura non dovesse ancora essere stata pagata.

Nulla questio nel caso di assoggettamento a procedure concorsuali dei debitori intervenute dopo l’anno citato. In tal caso l’iva da parte del cedente o prestatore del servizio è già stata liquidata e versata e il creditore viene a trovarsi esattamente nella stessa posizione del cedente che non applica il regime dell’Iva per cassa e che dovrà usare l’accortezza di insinuarsi nella Procedura e attendere per l’emissione della nota di variazione Iva i termini richiesti dalla normativa per dare certezza (cfr. circolare ministeriale n. 77/E de 17/04/2000) alla irrecuperabilità del tributo (e, quindi, dalla scadenza del termine per proporre osservazioni al decreto di esecutività del riparto finale -art 110 L.F.- o dalla scadenza del termine per il reclamo del decreto di chiusura del fallimento per insufficienza di attivo prima della formulazione dello stato passivo (art. 102 L. F.).

Se, invece, la procedura interviene prima della scadenza dell’anno il creditore potrà beneficiare di un effetto per così dire “allungato” dell’Iva per cassa, rimanendo l’esigibilità sospesa fino allo incasso per esecuzione del riparto.

Nel caso in cui, in sede di riparto, il creditore non trovasse soddisfazione, così come avviene alla scadenza dell’anno sopra citata nel caso del debitore in bonis, la sospensione cesserà e l’iva diverrà esigibile per l’Erario.

Ferma rimane in tal caso, comunque, la normativa di cui all’art. 26 del Dpr. 633/72 in base alla quale potrà essere emessa nota di variazione per il recupero dell’Iva non incassata dalla procedura e, per evitare il suo versamento, dovrà essere emessa nel medesimo periodo di liquidazione in cui si inserisce il debito Iva.

Va ricordato, infine, che il termine ultimo per l’emissione della nota di credito rimane quello previsto nell’art. 19, 1° c. del dpr 633/72 ossia entro il secondo anno successivo a quello nel quale è sorto il diritto alla detrazione. Non essendoci infatti un altro termine specifico relativo al diritto di emissione della nota di variazione, quest’ultimo dovrebbe essere quello da prendere come riferimento almeno prudenziale.

A tal proposito occorre considerare che il Decreto Legislativo recante disposizioni in materia di semplificazioni fiscali (Decreto Semplificazioni 2014) modifica il terzo comma dell’art. 26 del Dpr 633/72, riconoscendo l’estensione oltre l’anno previsto per le variazioni in diminuzione anche alle ipotesi di accordo di ristrutturazione dei debiti (di cui all’art. 182 bis L.F.) e in caso di piano attestato di risanamento pubblicato presso il Registro delle Imprese (art. 67, 3° c., lett. d).

Va anche per completezza sottolineato che, a causa di un mancato coordinamento del Decreto Semplificazioni citato tra la normativa delle imposte dirette e la normativa Iva (auspicabile nel prossimo futuro), è oggi possibile dedurre dal reddito le perdite su crediti derivanti da crediti di modesta entità senza rigorose prove formali (quindi anche in assenza di elementi certi e precisi), ma non è possibile recuperare l’Iva su tali crediti, non essendoci in tal caso una normativa ad hoc.

Occorrerà, pertanto, anche per tali crediti, sia per i creditori in regime di Iva per cassa sia per i creditori in regime normale, insinuarsi nella Procedura concorsuale al fine di beneficiare del trattamento previsto appunto nel 2° c. dell’art. 26 Dpr. 633/72.

3. Conclusione per “i non addetti ai lavori”

Molta attenzione devono porre, quindi, i creditori, sia in regime di Iva per cassa che in regime normale, ai presupposti essenziali per la recuperabilità del credito iva da rivalsa relativo ad un debitore sottoposto a procedure concorsuali, o ad un accordo di ristrutturazione, o ad un piano attestato di risanamento e, in particolare, occorrerà:

1)      effettuare l’insinuazione al passivo della Procedura concorsuale, indipendentemente dal valore del credito;

2)      attendere l’evolversi della Procedura in modo tale che diventi definitiva la certezza della irrecuperabilità del credito;

3)      emettere la nota di credito prudenzialmente entro due anni dalla data in cui sarà risultata certa l’irrecuperabilità del credito.